Поняття, склад і класифікація операційних витрат підприємства

В умовах реформування національної системи бухгалтерського обліку, приведення її у відповідність з вимогами ринкової економіки і міжнародними стандартами бухгалтерського обліку знов стає актуальним собівартість як один з основних якісних показників роботи підприємства, що характеризує в грошовій формі ефективність його роботи. Бід правильного розрахунку собівартості продукції залежить результат основної діяльності підприємства, що відображає його фінансовий стан, який він може продемонструвати потенційним інвесторам і кредиторам.

Під операційними витратами (собівартість) розуміються виражені в грошовій формі витрати трудових, матеріальних, нематеріальних, фінансових ресурсів на здійснення операційної діяльності.

Операційні витрати підприємства характеризуються такими основними показниками:

• абсолютною сумою витрат. Показник дає уявлення про обсяг операційних витрат, але не дозволяє судити про їхню ефективність;
• коефіцієнтом (або рівнем) витратоємкості операційної діяльності.

Він визначається як відношення суми валового або чистого операційного прибутку до суми витрат. Даний показник є показником ефективності операційних витрат.

В умовах ринкової економіки виникає проблема не стільки у визначенні витрат, їхньому розподілі за об'єктами та забезпеченні мінімізації, скільки в управлінні ними в умовах конкуренції і визнання доцільності та досягнення необхідної їхньої прибутковості. Завдавання полягає не у їхній мінімізації, а в досягненні такого рівня, за яким їх визнають споживачі та які приносять відповідний прибуток виробникам.

Мета аналізу витрат діяльності підприємства полягає в інформаційному забезпеченні та всебічній оцінці досягнутих результатів, їхній оптимізації та обґрунтуванні управлінських рішень щодо подальшої раціоналізації. Для досягнення цієї мети проводять аналіз на основі принципів системного, комплексного та кібернетичного підходів до аналізу економіки.

В основу системного підходу покладено дослідження об'єктів системи, розкриття їхньої цінності, виявлення багатьох типів зв'язків, зведення їх в єдину теоретичну систему.

Системний підхід до аналізу витрат передбачає:

• виявлення місця та ролі показників витрат в оцінці досягнутої ефективності виробництва;
• розроблення принципової схеми аналізу на основі класифікації факторів і резервів раціоналізації витрат;
• визначення методів вимірювання факторів і резервів раціоналізації витрат;
• визначення основних напрямів мобілізації виявлених резервів раціонального використання виробничих ресурсів у поточному і перспективному плануванні собівартості.

Комплексний підхід означає вивчення об'єктів як системи з погляду формування інформації для прийняття управлінських рішень. Комплексний підхід збігається з системним підходом лише стосовно вивчення окремих аспектів, окремих показників. їхня динаміка і прогноз на перспективу не збігаються, коли йдеться про аналізований об'єкт загалом. Тоді комплексний підхід виступає як принцип системного підходу.

Він означає узгодження й одночасне дослідження у взаємозв'язку різних аспектів господарської діяльності на основі вивчення системи показників для отримання кінцевих результатів, визначення та вимірювання факторів, що їх зумовлюють, виявлення резервів підвищення ефективності виробництва, отримання інформації для обґрунтування управлінських рішень.

Комплексність економічного аналізу виявляється в трьох напрямах.

По-перше, в процесі аналізу враховують не лише економічні, а й технічні, соціальні, технологічні та інші фактори.

По-друге, в тіснішому зв'язку його цілей і завдань з цілями управління; по-третє, в багаторівневому аспекті аналізу.

Кібернетичний підхід передбачає розгляд об'єктів як системи, яка складається з елементарних перетворювачів інформації. При кібернетичному підході аналіз підпорядкований цілям синтезу економічної системи і її вдосконалення, економіко-математичні методи аналізу збігаються з системним дослідженням економіки та управління об'єктом.

Інформаційна база проведення аналітичних досліджень витрат формується за вихідною інформацією кошторисів (нормативів) витрат, за даними бухгалтерського та статистичного обліку, за матеріалами ревізій і спеціальних обстежень та ін.

Враховуючи управлінський аспект аналізу витрат, виділяємо його аналітичні оцінки, пов'язані з пошуком резервів витрат та можливостями їх мобілізації. Для цього визначимо послідовність аналізу.

На першому етапі дають загальну оцінку виконанню кошторису (стандартів) витрат в розрізі економічних елементів, на другому – оцінку відхилень від стандартних прямих витрат, на третьому – аналіз виконання бюджету (кошторису) накладних витрат, на четвертому – аналіз собівартості (калькуляції) окремих виробів, на п'ятому етапі треба дати оцінку впливу зміни витрат на кінцеві виробничо-фінансові результати діяльності підприємства.

Створення ефективного аналітичного забезпечення управління витратами пов'язане з:

• виготовленням конкурентоспроможної продукції;
• наявністю якісної та реальної інформації щодо собівартості окремих видів продукції, виконаних робіт (послуг) та їхніх позицій на ринку;
• можливістю використання гнучкого ціноутворення;
• наданням об'єктивних даних для складання бюджету підприємства;
• можливістю оцінки раціоналізації витрат за центрами їхнього формування та центрами відповідальності.

З метою управління витратами господарського суб'єкта проводять їхню класифікацію, що дає змогу визначити природу та особливості формування, розподілу витрат за визначеними об'єктами управління. Відповідно до оцінок фінансових результатів та стосовно руху грошових коштів доцільно виділити витрати операційної, інвестиційної і фінансової діяльності.

Для ефективного управління операційними витратами підприємства була розроблена відповідна їхня класифікація. Ця класифікація використовується в процесі обліку, аналізу, калькуляції, планування і контролю операційних витрат, що формують виробничу собівартість продукції.

Систематизація операційних витрат за класифікаційними ознаками була представлена в таблиці.

Систематизація видів операційних витрат підприємства за основними класифікаційними ознаками

Визначальними в системі комплексного економічного аналізу та в аналітичному забезпеченні групування витратами за схемою «діяльність – витрати – фінансовий результат» є їхнє групування за економічними елементами та статтями калькуляції.

Групування витрат за економічними елементами стосується лише операційної діяльності підприємств і дає змогу провести аналіз складу, структури та ефективності витрат. Можна визначити залежність витрат від технічного рівня розвитку та ефективності використання матеріальних, трудових ресурсів, визначити пріоритетні напрями їхньої раціоналізації. Поелементне групування використовують, визначаючи граничний рівень витрат, для складання кошторисів та формування їхньої нормативної бази. Групування витрат за економічними елементами має типову структуру.

Групування витрат за статтями калькуляції дає змогу визначити цільове здійснення витрат, узагальнити їх за місцем виникнення відповідно до виготовленої продукції, виконаних робіт, стосовно видів діяльності та у зв'язку з проведенням різних організаційно-технічних заходів.

Проте наведене групування не дозволяє здійснювати контроль і аналіз витрат за цільовим призначенням в процесі виробництва (по цехах, дільницях і видах виробів), і незрозуміло, на які цілі або потреби були здійснені такі витрати.

Отже, для контролю і аналізу вироблюваних витрат разом з обліком їх по економічних елементах застосовується групування витрат на виробництво за статтями калькуляції, за якими і обчислюється собівартість продукції.

Встановлення переліку і складу статті калькуляції виробничої собівартості продукції тепер було віднесено до компетенції підприємства і має бути регламентоване його обліковою політикою.

Типове групування витрат на виробництва за статтями калькуляції з урахуванням вимог П(С)БУ:

• сировина і матеріали;
• купівельні комплектуючі вироби, напівфабрикати, роботи і послуги виробничого характеру сторонніх підприємств і організацій;
• паливо, енергія на технологічні цілі;
• повернені відходи (віднімаються);
• основна заробітна платня виробничих робітників;
• додаткова заробітна платня виробничих робітників;
• відрахування на соціальне страхування;
• витрати, пов'язані з підготовкою і освоєнням виробництва продукції;
• витрати на утримання і експлуатацію обладнання;
• загальновиробничі витрати;
• втрати унаслідок технічно неминучого браку;
• попутна продукція (віднімається);
• інші виробничі витрати.

Залежно від особливостей технології і організації виробництва, а також питомої ваги в собівартості продукції окремих видів витрат підприємства можуть об'єднувати наведені статті в одну: «загально виробничі витрати».

Управління витратами на підприємстві відбувається за місцем їхнього виникнення та центрами відповідальності. Для проведення аналізу раціональності витрат та контролю за їхнім рівнем формують бюджети витрат за калькуляційними підрозділами (виробничими, адміністративними, збутовими і ін).

Облік фактичних витрат відбувається на окремих синтетичних рахунках кожного підрозділу. Фактичні витрати зіставляють з бюджетними, які коректують на обсяг діяльності визначеного центру витрат чи центру відповідальності (найчастіше вони збігаються). Отже, треба визначити одиниці виміру обсягу діяльності.

Для виробничих підрозділів – це обсяг виготовленої продукції чи виконаних робіт (послуг). Для адміністративних чи інших функціональних підрозділів за одиницю діяльності часто приймають витрати праці у певній кількості нормативного (стандартизованого) часу.

За центрами відповідальності витрати групуються відповідними кошторисами для кожного рівня управління. У зв'язку з цим проводять класифікацію витрат на контрольовані та неконтрольовані для кожного рівня відповідальності. У процесі аналізу дають оцінку дотриманню бюджету витрат та активності керівників кожного рівня щодо їхньої раціоналізації.

В економічному аналізі класифікація витрат залежить також від того, яке управлінське завдання потрібно вирішити, а саме:

• розрахунок собівартості продукції (робіт, послуг) і визначення фінансового результату;
• прийняття управлінських рішень щодо раціоналізації витрат і їхнього планування:;
• контроль та регулювання витрат центрами за відповідальність.

З огляду на це витрати класифікують таким чином:

• Вичерпані – це витрати, які призводять до зменшення активів або до збільшення зобов'язань у процесі поточної діяльності для отримання доходу в звітному періоді. Невичерпані – це витрати майбутніх періодів.
• Витрати на продукцію – це витрати, пов'язані з виробництвом продукції або з придбанням товарів для продажу. Витрати періоду непов'язані з виробничою діяльністю, розглядають як витрати того періоду, коли вони були здійснені (маркетингові, дослідницькі та ін.).
• Прямі – це такі витрати, які можуть бути безпосередньо віднесені до певного об'єкта витрат (сировина й основні матеріали, купівельні вироби та напівфабрикати, основна заробітна плата виробничих робітників, паливо на технологічні цілі та силова електроенергія). Непрямі витрати не можуть бути безпосередньо віднесені до певного об'єкта витрат і розподіляються спеціальними методами (амортизація, витрати на опалення й освітлення тощо).
• Основними називаються витрати, які безпосередньо пов'язані з технологічним процесом виробництва. Вони поділяються на три групи: прямі матеріальні витрати, прямі витрати на оплату праці, інші прямі витрати.
• Виробничі накладні витрати виникають у зв'язку з організацією, обслуговуванням виробництва, управління ним. Частина цих витрат еластично залежить від обсягу виробництва (на ремонт устаткування, утримання і експлуатація основних засобів виробничого призначення тощо). Інші витрати є постійними і визначаються політикою вищої адміністрації.
• Релевантні (нерелевантні витрати можуть бути змінені внаслідок прийняття управлінських рішень. Різниця між альтернативними рішеннями щодо витрат називається диференціальними витратами.
• Дійсні витрати вимагають оплати грошима чи іншими активами. Можливі витрати – це втрачена вигода, коли вибір одного варіанта вимагає відмови від альтернативного рішення.
• Маржинальні витрати – це витрати на виробництво додаткових видів продукції. Середні – це середньозважені витрати на одиницю продукції.

Механізм управління та аналітичне забезпечення прийняття рішень щодо раціоналізації витрат періоду має аналогічну методологічну основу.

Джерело – глава з навчального посібника:

Внутрішній економічний механізм підприємства: навчальний посібник / В.М. Гончаров, Н.В. Касьянова, Н.В. Вецепура, Д.В. Солоха та ін.. – Донецьк: СПД Купріянов В.С., 2007. – 284 с.